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L’apport d’un immeuble à une SCI peut, selon les cas, échapper entièrement aux droits d’enregistrement proportionnels ou y être pleinement soumis. Tout dépend du régime fiscal de la société bénéficiaire, de la nature de l’apport et, le cas échéant, des engagements pris par l’apporteur. Voici un recensement structuré des hypothèses d’exonération et de leurs conditions.

1. Rappel des faits et des questions posées

Une personne envisage d’apporter un immeuble à une société civile immobilière (SCI) et souhaite savoir dans quels cas cet apport peut être réalisé sans acquitter les droits d’enregistrement proportionnels de 5 % (ou 5,60 % pour certains immeubles en Île-de-France).

La question porte spécifiquement sur :

1. Les apports à des SCI translucides à l’impôt sur le revenu (IR), pour lesquels les apports purs et simples d’immeubles ou de droits immobiliers peuvent, dans certains cas, être enregistrés gratuitement.
2. Les apports à des SCI passibles de l’impôt sur les sociétés (IS), pour lesquels un régime de faveur peut permettre un enregistrement gratuit ou limité à un droit fixe, notamment en cas de mise en société d’une entreprise individuelle ou d’apport global d’éléments d’actif professionnel, sous réserve d’engagements (conservation des titres, poursuite de l’activité, etc.).
3. Les régimes spéciaux ou opérations de restructuration (fusion, scission, apport partiel d’actif, opérations intra-groupe) pouvant neutraliser ou atténuer les droits de mutation sur des apports immobiliers à une SCI.

L’objectif est de recenser, de façon structurée, les hypothèses d’exonération (ou de quasi-exonération) des droits proportionnels, en détaillant les conditions d’application (nature de l’apport, qualité de l’apporteur, régime fiscal de la SCI, engagements, délais) et les conséquences en cas de non-respect.

2. Principes généraux des droits de mutation sur les apports d’immeubles à une SCI

Taux de droit de mutation sur les apports d’immeubles

• En principe, lorsqu’un apport d’immeuble ou de droit immobilier à une société est soumis au droit de mutation, le taux global est de 5 % (majoré à 5,60 % pour les locaux de bureaux, commerciaux ou de stockage en Île-de-France).
• Ces droits sont calculés sur la valeur vénale réelle de l’immeuble au jour de l’apport.

Distinction apports purs et simples, à titre onéreux et mixtes

• Apport pur et simple : rémunéré exclusivement par des droits sociaux, sans contrepartie onéreuse (pas de reprise de dettes personnelles au-delà du passif grevant l’actif apporté, pas de soulte ni de liquidités).
• Apport à titre onéreux : la société prend en charge un passif de l’apporteur ou verse une contrepartie assimilable à un prix (soulte, règlement en espèces, prise en charge de dettes étrangères à l’actif apporté).
• Apport mixte : combinaison des deux, chaque fraction obéissant à son régime propre (droit d’apport / droit de mutation à titre onéreux).

Rôle du régime fiscal de la SCI

• SCI non passible de l’IS (translucide à l’IR) : en principe, les apports purs et simples de biens de toute nature sont exonérés de droits d’enregistrement.
• SCI passible de l’IS : certains apports d’immeubles par des personnes non soumises à l’IS sont assimilés à des mutations à titre onéreux et soumis au droit spécial de 5 % (ou 5,60 %), sauf régime de faveur avec engagement de conservation des titres et conditions sur l’affectation professionnelle.

3. Apports d’immeubles à une SCI non passible de l’IS (SCI translucide à l’IR)

3.1. Principe : exonération des apports purs et simples

Règle de base. Lorsque la personne morale bénéficiaire (la SCI) n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés, les apports purs et simples de biens de toute nature sont exonérés de droits d’enregistrement.

• Il n’y a donc pas de droit proportionnel de 5 % / 5,60 % sur l’apport pur et simple d’un immeuble à une SCI translucide, sous réserve que l’opération ne comporte pas de fraction à titre onéreux.

Conditions principales :

• Nature de la SCI : société civile non passible de l’IS (absence d’option IS, activité non commerciale au sens fiscal).
• Nature de l’apport : apport pur et simple, rémunéré uniquement par des parts sociales, sans soulte ni contrepartie monétaire.
• Passif : la prise en charge par la SCI du passif grevant l’immeuble n’est pas, en soi, un obstacle à la qualification de pur et simple si ce passif est inhérent aux biens apportés (par exemple, emprunt immobilier attaché à l’immeuble).

3.2. Limites : apports à titre onéreux ou mixtes

Prise en charge de passifs « étrangers » à l’actif apporté. Lorsque la SCI prend en charge, au-delà du passif grevant l’immeuble, d’autres dettes de l’apporteur (dettes personnelles, dettes relatives à des stocks, etc.), la fraction correspondante est un apport à titre onéreux soumis au droit de mutation comme une vente (5 % ou 5,60 % sur la fraction imputée sur l’immeuble).

Rémunération partielle en numéraire ou compte courant. Si l’actif net apporté n’est pas rémunéré uniquement par des droits sociaux (mais aussi par des liquidités ou par l’ouverture d’un compte courant créditeur), l’exonération spécifique liée aux régimes de faveur ne s’applique pas et la fraction à titre onéreux est taxée au droit de mutation.

Conséquences pratiques. Dans une SCI translucide, l’apport d’un immeuble est totalement exonéré de droits de mutation proportionnels si :

• la SCI n’est pas à l’IS, et
• l’apport est entièrement pur et simple.

Dès qu’une partie de l’opération est à titre onéreux, cette fraction est taxée au taux applicable (5 % ou 5,60 % pour les immeubles), sans possibilité d’exonération par simple engagement de conservation des titres, ce régime d’exonération étant réservé à certains dispositifs spécifiques.

4. Apports d’immeubles à une SCI passible de l’IS

4.1. Apports purs et simples soumis au droit spécial de mutation

Principe : assimilation à une mutation à titre onéreux. Les apports purs et simples d’immeubles ou de droits immobiliers à une personne morale passible de l’IS par un apporteur non soumis à l’IS sont, en principe, soumis à un droit spécial de mutation au taux de 5 % (5,60 % pour certains locaux en Île-de-France).

• Sont visés : immeubles, droits immobiliers, fonds de commerce, clientèles, droits à bail ou promesses de bail.

Conditions d’exigibilité du droit spécial. Le droit spécial de mutation est exigible lorsque :

• l’apport est pur et simple ;
• il porte sur des biens visés à l’article 809 I-3° du CGI (immeubles, droits immobiliers, fonds de commerce, clientèles, droits à bail, promesses de bail) ;
• l’apporteur n’est pas soumis à l’IS, ou bien il apporte des biens ayant antérieurement bénéficié d’une exonération de droit fixe ou d’un taux réduit dans un précédent apport.

4.2. Exonération par engagement de conservation des titres et affectation professionnelle

Régime général d’exonération pour apports purs et simples à une société à l’IS. Les apports d’immeubles ou de droits immobiliers à une personne morale passible de l’IS peuvent être enregistrés gratuitement si les conditions cumulatives suivantes sont remplies :

• Engagement de conservation des titres : l’apporteur s’engage à conserver pendant 3 ans les titres (parts sociales) reçus en contrepartie de l’apport. L’engagement doit être pris dans l’acte d’apport ou un acte ayant date certaine au moment de l’enregistrement.
• Affectation professionnelle des immeubles : pour les immeubles et droits immobiliers, ils doivent être compris dans l’apport de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé affectés à l’exercice d’une activité professionnelle. L’apport doit porter sur l’ensemble des éléments d’actif immobilisé affectés à l’activité, et l’immeuble doit être compris dans cet ensemble (pas d’apport isolé d’un immeuble de patrimoine non professionnel).
• Limite notable : ce régime ne s’applique pas, par exemple, à l’apport d’un immeuble à une SCI qui n’exerce pas une véritable activité professionnelle (par exemple, simple détention patrimoniale), comme l’a précisé la doctrine et la réponse ministérielle en matière d’apport à une SCI.

Sanctions en cas de non-respect de l’engagement. En cas de non-respect de l’engagement de conservation (cession, rachat ou annulation des titres avant 3 ans), le droit de mutation devient immédiatement exigible, sans possibilité de paiement fractionné.

Exception : la reprise n’est pas effectuée en cas de décès de l’apporteur, ni en cas de donation des titres si le donataire reprend à sa charge, dans l’acte de donation, l’engagement de conservation jusqu’au terme des 3 ans.

4.3. Mise en société d’une entreprise individuelle avec prise en charge du passif (apport mixte)

Régime de l’article 809 I bis et 810 III du CGI appliqué aux SCI. En cas d’apport à une société (y compris une SCI, passible ou non de l’IS) par une personne physique de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé affectés à l’exercice d’une activité professionnelle, la prise en charge par la société du passif incombant à l’apporteur est assimilée à une mutation à titre onéreux, imposable au taux de :

• 5 % ou 5,60 % lorsque le passif est imputé sur des immeubles ou droits immobiliers ;
• 3 % et 5 % (par tranches) lorsque le passif est imputé sur des fonds de commerce, clientèles, droits à bail ou promesses de bail.

Exonération possible par engagement de conservation des titres. Lorsque l’apporteur s’engage à conserver pendant 3 ans les titres remis en contrepartie de l’apport à titre pur et simple de l’actif immobilisé, le droit de mutation dû au titre de la prise en charge du passif est remplacé par un droit fixe de 375 € ou 500 € (hors constitution de société, où certains apports peuvent être exonérés de ces droits fixes).

Conditions :

• apport par une personne physique ;
• apport de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé affectés à l’exercice d’une activité professionnelle, ou d’une branche complète d’activité ;
• l’actif net apporté doit être rémunéré uniquement par des droits sociaux (pas de liquidités ni prise en charge de dettes étrangères au passif grevant l’actif immobilisé).

Sanction : en cas de non-respect de l’engagement de conservation, les droits de mutation deviennent immédiatement exigibles, sans possibilité de fractionnement ; cependant, comme pour les apports purs et simples, la reprise n’est pas effectuée en cas de décès ou de donation assortie de la reprise de l’engagement.

Limites propres aux SCI. Ce régime de faveur ne s’applique pas, en principe, à l’apport d’un immeuble à une SCI lorsque l’immeuble ne fait pas partie de l’actif immobilisé d’une entreprise individuelle (par exemple, immeuble de patrimoine privé). La doctrine a précisé que l’apport d’un immeuble à une SCI ne peut pas bénéficier du régime de l’article 809 I bis lorsque la SCI n’exerce pas une activité professionnelle réelle.

5. Régimes spéciaux et opérations de restructuration impliquant une SCI

5.1. Apport à une SCI d’une activité professionnelle (SCI passible ou non de l’IS)

Régime spécifique pour les sociétés civiles. En cas d’apport à une société civile (passible ou non de l’IS), par une personne physique, de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé affectés à l’exercice d’une activité professionnelle, dans les conditions de l’article 809 I bis, l’apport à titre onéreux (prise en charge du passif) est soumis aux taux de 5 % / 5,60 % ou 3 % / 5 % selon la nature des biens sur lesquels le passif est imputé.

Exonération par engagement de conservation des titres.

• L’apport est enregistré gratuitement si l’apporteur prend l’engagement de conserver pendant 3 ans les titres remis en contrepartie de l’apport de l’actif net (à titre pur et simple).
• Les conditions et conséquences du non-respect de cet engagement sont identiques à celles des apports purs et simples soumis au droit de mutation (reprise des droits, absence de reprise en cas de décès ou de donation avec reprise de l’engagement).

Limites jurisprudentielles.

• L’exonération n’est pas applicable lorsque l’actif net apporté n’est pas rémunéré uniquement par des droits sociaux (versement de liquidités, prise en charge de dettes autres que le passif grevant les éléments d’actif apportés).
• Ce régime ne profite pas à l’apport d’un immeuble à une SCI qui se borne à gérer un patrimoine immobilier sans exercer une activité professionnelle, sauf cas particuliers où la location s’inscrit dans un ensemble commercial intégré.

5.2. Apports immobiliers en contexte de fusions, scissions, apports partiels d’actif

Les documents fournis traitent principalement du régime spécial des fusions et apports partiels d’actif en matière d’IS et de plus-values, avec agrément, plutôt que des droits d’enregistrement sur des apports à des SCI.

Régime de faveur sur agrément pour apports partiels d’actif et scissions (CGI art. 210 B). En l’absence d’apport de branche complète d’activité, les apports partiels d’actif et scissions peuvent bénéficier du régime de faveur (IS et droits d’enregistrement) sur agrément, à condition que :

• l’opération soit justifiée par un motif économique (activité autonome, amélioration des structures, association entre les parties) ;
• il existe un engagement de conservation pendant 3 ans des titres remis en contrepartie de l’apport ;
• l’opération ne poursuive pas un objectif principal de fraude ou d’évasion fiscale ;
• les modalités assurent l’imposition future des plus-values mises en sursis.

Ce régime vise surtout les sociétés commerciales et les restructurations de groupes ; son application à une SCI (notamment à l’IS) n’est pas détaillée dans les extraits fournis, mais les principes généraux (engagement de conservation, motif économique) restent analogues.

Effets sur les droits de mutation. Les textes de doctrine cités insistent plus sur l’IS et les plus-values que sur la neutralisation totale des droits de mutation immobiliers lors d’un apport à une SCI ; en l’état des informations disponibles, il n’est pas possible d’affirmer, sur la seule base de ces extraits, une exonération systématique des droits de mutation sur un apport immobilier à une SCI dans le cadre d’une fusion ou d’un apport partiel d’actif.

5.3. Autres régimes évoqués mais non directement applicables

Exonérations partielles de droits de mutation à titre gratuit (article 787 B du CGI). Les textes relatifs à l’article 787 B (pactes Dutreil) concernent les transmissions à titre gratuit de parts ou actions et non directement les apports d’immeubles à une SCI ; ils ne neutralisent pas en eux-mêmes les droits de mutation à titre onéreux ou les droits d’apport.

Exonération partielle sur cession d’immeubles neufs (article 1055 bis du CGI). L’article 1055 bis vise certaines premières cessions à titre onéreux de constructions nouvelles et non les apports purs et simples à une SCI ; il n’est donc pas directement transposable à l’apport d’un immeuble à une SCI.

Apport de nue-propriété à une SCI. Un document indique que l’apport de la nue-propriété d’un immeuble à une SCI peut ne donner lieu à aucun droit d’apport, mais sans détailler les conditions de régime fiscal de la SCI ni les liens avec les régimes d’IS ; la portée exacte de cette exonération n’est pas suffisamment précisée dans les extraits fournis pour généraliser.

6. Tableau récapitulatif des principaux régimes d’exonération

7. Application au cas posé et synthèse

SCI non passible de l’IS (translucide à l’IR). Si l’apport d’immeuble est entièrement pur et simple (rémunéré uniquement par des parts, sans soulte ni prise en charge de dettes personnelles étrangères à l’immeuble), et que la SCI n’est pas soumise à l’IS, l’apport est enregistré gratuitement : aucun droit de mutation proportionnel de 5 % / 5,60 % n’est dû.

SCI passible de l’IS. Par principe, l’apport pur et simple d’un immeuble à une SCI à l’IS par un apporteur non soumis à l’IS est soumis au droit spécial de 5 % (ou 5,60 % pour certains locaux en Île-de-France). Pour éviter ce droit proportionnel, il faut :

• que l’immeuble soit apporté avec l’ensemble des éléments d’actif immobilisé affectés à une activité professionnelle, dans laquelle il est utilisé ;
• que l’apporteur prenne un engagement de conservation des titres reçus pendant 3 ans ;
• et que l’opération ne soit pas dénaturée par des contreparties en numéraire ou des prises en charge de dettes étrangères à l’actif professionnel.

Mise en société d’une entreprise individuelle ou apport global d’actifs professionnels. Lorsque l’immeuble fait partie de l’actif professionnel d’une entreprise individuelle apportée à une SCI (passible ou non de l’IS), la prise en charge du passif est, en principe, taxée au taux de 5 % / 5,60 % (ou 3 % / 5 % pour certains biens). Cette taxation peut être neutralisée (remplacée par un droit fixe) si l’apporteur s’engage à conserver pendant 3 ans les titres reçus en contrepartie de l’apport de l’actif net, sous réserve du respect strict des conditions (apport de l’ensemble de l’actif immobilisé, rémunération exclusivement en titres, absence de passifs étrangers, etc.).

Restructurations (fusion, scission, apport partiel d’actif). Les régimes sur agrément (article 210 B du CGI) permettent, en matière d’IS et de plus-values, un traitement de faveur, sous réserve d’un motif économique, d’un engagement de conservation de 3 ans et de l’absence de but de fraude ; toutefois, les extraits disponibles ne permettent pas d’affirmer une exonération automatique des droits de mutation sur un apport immobilier à une SCI dans ce cadre, l’analyse devant être faite au cas par cas.

En pratique, l’exonération totale des droits proportionnels de 5 % / 5,60 % lors d’un apport d’immeuble à une SCI repose donc principalement :

• sur la translucidité fiscale de la SCI et le caractère purement pur et simple de l’apport, lorsque la SCI n’est pas à l’IS ;
• ou, pour une SCI à l’IS ou en cas de mise en société d’une entreprise individuelle, sur des régimes de faveur exigeants, fondés sur un apport global d’actifs professionnels et un engagement ferme de conservation des titres pendant 3 ans, avec reprise des droits en cas de non-respect.

Pour les structures détenues depuis l’étranger, ces questions se combinent avec les obligations propres aux sociétés étrangères détenant des immeubles en France.