Il convient de rappeler en premier lieu que la détention d’un compte bancaire à l’étranger par un résident fiscal français n’est nullement prohibée par le droit positif.
Toutefois, en vertu de l’article 1649 A du Code général des impôts (ci-après CGI), une obligation déclarative s’impose au contribuable. Celui-ci doit en effet déclarer à l’administration fiscale l’ensemble des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos en dehors du territoire national.
Cette démarche s’effectue au moyen du formulaire n°3916-3916 bis. Le contribuable est en outre tenu à une obligation de régularisation. À ce titre, il lui incombe de déposer auprès de son centre des impôts un dossier de régularisation mentionnant les comptes bancaires détenus à l’étranger et doit être en mesure de justifier l’origine des fonds placés à l’étranger.
Le champ d’application de cette disposition a en outre été élargi afin d’englober les contrats d’assurance-vie souscrits à l’étranger (art. 1649 AA CGI) ainsi que certains dispositifs liés aux trusts (art. 1649 AB CGI). En cas de manquement à l’obligation déclarative, le contribuable s’expose à une amende forfaitaire de 1.500 euros par compte non déclaré.
La sanction est portée à 10.000 EUR par compte non déclaré lorsque le compte est détenu dans un territoire n’ayant pas conclu de convention en matière de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales avec la France.
Concernant les conditions de calcul de l’impôt dû, le droit commun relatif à la détermination de l’assiette imposable est disposé aux articles 4 A, 4 B et 12 CGI. L’assiette imposable inclus notamment les revenus issus des comptes, tels que les intérêts et les revenus de placement fixe (art. 124 CGI), les dividendes et les distributions de bénéfices (art. 108 CGI) ainsi que les plus-values mobilières (art. 150-0 A CGI).
Enfin, l’instruction administrative fiscale BOI-IR-DOMIC-10-20-20 prévoit que les revenus de sources étrangères doivent être exprimés en EUR en tenant compte du taux de change applicable à la date de leur encaissement.
Au calcul d’impôt s’ajoute l’application du barème progressif en fonction du revenu imposable (art. 197 CGI) ainsi que les prélèvements sociaux (BOI-RPPM-RCM-20-15). Depuis 2018, il existe un prélèvement fiscal unique de 30% sur la plupart des revenus capital mobilier (BOI-RPPM- PFVMI-20-10).
Par ailleurs, l’article 1727 CGI consacre le principe d’intérêt de retard en cas de paiement tardif ou de déclaration incomplète, fixé à 0,20% par mois. En outre, l’article 1729 CGI prévoit une majoration applicable en cas de manquement ou de défaut déclaratif : celle-ci s’élève à 40% en cas de manquement délibéré et à 80% en cas de manœuvres frauduleuses ou d’abus de droit. Enfin, la doctrine administrative fiscale BOI- CF-INF-10-20-10 précise les modalités d’applications de ces majorations.
S’agissant du calcul de l’impôt éventuellement dû, le principe de la non-double imposition se trouve à s’appliquer. C’est alors un accord conclu entre deux ou plusieurs pays afin de résoudre les problèmes liés à la fiscalité des contribuables.
Il convient dès lors de vérifier l’existence d’une convention fiscale conclue entre la France et l’État étranger où se trouve le compte concerné. Ces conventions bilatérales, accessibles notamment sur le site impots.gouv.fr, déterminent les modalités d’élimination des doubles impositions.
Ainsi, deux méthodes principales d’élimination de la double imposition conventionnelles sont admises : la méthode du crédit d’impôt et celle de l’exemption. Conformément à l’article 23 B du modèle OCDE de la convention fiscale, la méthode du crédit d’impôt permet d’imputer l’impôt acquitté à l’étranger sur l’impôt dû en France, dans les limites de ce dernier.
Le crédit impôt correspond alors à l’impôt effectivement prélevé à l’étranger, plafonné par l’impôt sur le revenu français dû sur la même base de revenu. Les conditions et modalités pratiques sont précisées par la doctrines administrative (BOI-IS-RICI-30-10-20-10). À noter qu’une justification est obligatoire concernant la preuve de l’imposition à l’étranger (BOI-INT-DG-20-20 § 100 et suiv.).
Dans le cas d’un crédit impôt égal à celui imposable en France, ce dernier annule l’imposition sur le revenu français, sans s’exonérer les prélèvements sociaux. La méthode de l’exemption, pour sa part, consiste à exonérer en France certains revenus de source étrangère, sous réserve des conditions prévues par la convention fiscale applicable.
Les principes relatifs à cette méthode sont disposés également à l’article 23 B du modèle OCDE, tandis que les précisions relatives à la mise en œuvre de l’élimination des doubles impositions sont apportées par la doctrine administrative (BOI-INT-DG-20-20-100).
Enfin, un dernier mécanisme mérite d’être souligné, celui de l’impôt complémentaire dû au cas d’un déséquilibre de l’imposition à l’étranger par rapport à l’imposition qui aurait été applicable en France. Nous pouvons ainsi relever trois cas de figures.
Dans un premier temps, lorsque l’impôt acquitté à l’étranger est inférieur à celui qui aurait dû l’être en France, le contribuable est tenu de verser la différence au Trésor Français (art. 23 B du Modèle OCDE). Dans un second cas, en l’absence d’imposition à l’étranger, le contribuable supporte une imposition intégrale en France.
Tel est le cas notamment lorsque le contribuable est incapable d’apporter la preuve de son paiement effectif d’un impôt à l’étranger (BOFIP–BOI-INT-DG-20-20, § 90). Enfin, il existe des cas particuliers, d’une part celles concernant les revenus exonérés à l’étranger mais imposable en France, dont le traitement dépend des modalités des conventions bilatérales applicable.
D’autre part, celles relatives aux revenus soumis à la retenue étrangère, le contribuable doit alors justifier du montant effectivement prélevé au moyen d’une attestation ou d’un relevé (BOFiP–BOI-INT-DG-20-20, § 100 et s.).
En définitive, la régularisation fiscale des comptes détenus à l’étranger par un résident fiscal français ne saurait se réduire à une simple formalité déclarative. Elle s’inscrit dans un cadre normatif exigeant combinant obligations déclaratives, sanctions pécuniaires et modalités de calcul de l’impôt.
L’application des conventions fiscales internationales, en articulant avec le droit interne, joue en l’espèce un rôle déterminant puisqu’elle permet soit l’imputation d’un crédit d’impôt correspondant à l’imposition étrangère, soit l’exemption des revenus concernés.
Cette articulation vise ainsi à prévenir les risques de double imposition, tout en garantissant à l’administration fiscale française un recouvrement de l’impôt qui lui est dû. La combinaison des diverses règles traduit la volonté du législateur et de l’administration d’assurer une imposition équitable des revenus de source étrangère, tout en luttant contre la fraude et l’évasion fiscales.
Med venlig hilsen / Kind regards
Cabinet Nicolas BRAHIN
Advokatfirma i NICE, Lawyers in NICE
Camilla Nissen MICHELIS
Assistante – Traductrice
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