Juridiske nyheder

1. Princippet

I henhold til artikel 167 bis i den franske skattelov (CGI) medfører flytning af et skattemæssigt hjemsted uden for Frankrig øjeblikkelig påligning af indkomstskat og socialsikringsbidrag på urealiserede kapitalgevinster på selskabsrettigheder, værdipapirer eller rettigheder, på krav, der opstår som følge af en earn-out-klausul og på udskudte kapitalgevinster.

Dette system giver dog mulighed for at udskyde betalingen og under visse omstændigheder at få refunderet eller nedsat skatten.
Loven fastsætter den skattepligtige begivenhed som dagen før skatteyderen ophører med at være ubegrænset skattepligtig i Frankrig.

2. De berørte personer

Det drejer sig om skatteydere, der :

– har været skattemæssigt hjemmehørende i Frankrig i mindst 6 af de 10 år, der går forud for flytningen af deres skattemæssige hjemsted til udlandet;

– direkte eller indirekte sammen med medlemmer af deres skattemæssige husstand ejer selskabsrettigheder, værdipapirer eller rettigheder :

– der repræsenterer mindst 50 % af et selskabs overskud på datoen for flytningen af bopælen ;

– eller har en samlet værdi på over 800.000 euro på samme dato.

Alle skatteydere, uanset hvor længe de har været bosiddende i Frankrig, som flytter deres skattemæssige hjemsted uden for Frankrig, er underlagt beskatning af deres kapitalgevinster, der er placeret under udskudt beskatning på tidspunktet for denne overførsel.

Desuden er disse udskudte kapitalgevinster skattepligtige uden nogen begrænsning i forhold til procentdelen eller værdien af deltagelsen i det pågældende selskabs overskud.

3. Berørte værdipapirer og tilgodehavender

Disse er de selskabsrettigheder, værdipapirer, titler eller rettigheder, der er nævnt i 1 i I i artikel 150-0 A i CGI, dvs. især :

– omsættelige værdipapirer, selskabsrettigheder, obligationer osv;

– rettigheder i forbindelse med disse værdipapirer, rettigheder eller titler såsom brugsret eller bare ejerskab;

– værdipapirer, der repræsenterer de samme værdipapirer eller rettigheder, såsom UCI’er;

– krav om pristillæg;

– værdipapirer, hvortil der er knyttet en skatteudskydelse.

4. Fritagne værdipapirer

Dette gælder dog ikke for aktier i en PEA, »carried interest«-aktier, aktier i medarbejderopsparingsordninger eller aktier i selskaber eller sammenslutninger, der er omfattet af artikel 8 til 8 ter i den generelle skattelov, og som overvejende har karakter af fast ejendom.

For overførsler af skattemæssigt hjemsted uden for Frankrig, der finder sted efter 1. januar 2019, gælder exitskatteordningen udtrykkeligt for urealiserede kapitalgevinster på aktier i virksomheder med en overvægt af ejendomsaktiver, der er underlagt selskabsskat i overensstemmelse med bestemmelserne i artikel VIII, 4 i artikel 167 bis i CGI.

5. Skattegrundlag

Urealiserede kapitalgevinster bestemmes af forskellen mellem :

– værdien af værdipapirerne på datoen for flytning af den skattemæssige bopæl uden for Frankrig;

– For ikke-børsnoterede værdipapirer er dette skatteyderens detaljerede og anslåede erklæring om værdien, og for børsnoterede værdipapirer er det den sidst kendte pris på datoen for flytning af bopæl eller gennemsnittet af de sidste 30 priser forud for denne dato ;

– og deres købspris eller værdi, der bruges til at bestemme den frie overførselsskat ;

– I tilfælde af værdipapirer, der er underlagt en skatteudskydelse (art. 150-0 B CGI), anvendes anskaffelsesprisen eller værdien af de værdipapirer, der tilbydes i bytte, minus beløbet for den modtagne udligningsbetaling, som ikke var underlagt skat for året for byttet, eller plus udligningsbetalingen foretaget på tidspunktet for dette bytte (art. 167 bis, I, 2 CGI).

6. Tilgodehavender fra pristillæg

De værdiansættes til deres faktiske værdi på datoen for overførsel af skattemæssig bopæl uden for Frankrig.

I tilfælde af udskudte kapitalgevinster er vurderingsgrundlaget den kapitalgevinst, der er beregnet og placeret på udskudt beskatning for afståelsesåret.

7. Urealiserede kapitalgevinster

De kan reduceres med :

– det faste fradrag, når kapitalgevinsten beskattes med den faste sats;

Ud over betingelserne for at anvende det faste fradrag:

– skatteyderen skal være gået på pension, før han eller hun flytter sin skattemæssige bopæl;

– skatteydere med skattemæssig bopæl uden for Frankrig skal sælge de pågældende aktier inden for 2 år efter pensionering.

– det faste fradrag eller, hvis den urealiserede kapitalgevinst vedrører aktier, der er erhvervet eller tegnet før den 1. januar 2018, fradraget for den tid, skatteyderen har ejet aktierne i henhold til almindelig lovgivning eller det forhøjede fradrag, hvis skatteyderen har valgt beskatning i henhold til skatteskalaen (art. 167 bis, II bis, 1 CGI).

Som en påmindelse kan det faste fradrag ikke kombineres med fradraget for ejertid.

Urealiserede kapitalgevinster kan ikke modregnes i urealiserede kapitaltab beregnet på datoen for flytning af bopæl (da disse ikke er konstateret, kan de ikke modregnes), eller i kapitaltab realiseret mellem den 1. januar i året for flytning af skattemæssig bopæl uden for Frankrig og datoen for denne flytning, eller i kapitaltab realiseret i tidligere år, som stadig fremføres.

Bemærk:
De fremførte kapitaltab og de tab, der er realiseret mellem den 1. januar i det år, hvor den skattemæssige bopæl uden for Frankrig flyttes, og datoen for denne flytning, kan modregnes på de almindelige betingelser i de kapitalgevinster, hvis udskydelse af beskatningen ophører på tidspunktet for flytningen af den skattemæssige bopæl uden for Frankrig.

8. Operativ begivenhed

Den skattepligtige begivenhed er flytningen af skatteyderens skattemæssige hjemsted uden for Frankrig, som anses for at finde sted den dag, der går forud for den dag, hvor skatteyderen ophører med at være skattepligtig i Frankrig med hensyn til hele sin indkomst.

10. Skattesatser

Urealiserede kapitalgevinster (etablerede fordringer eller udskudte kapitalgevinster) er underlagt en fast sats på 12,8 %. Men hvis skatteyderen har valgt at blive beskattet med den progressive indkomstskattesats på alle sine kapitalgevinster og kapitalgevinster, der er registreret i afgangsåret, bestemmes skatten på skattepligtige kapitalgevinster og tilgodehavender af forskellen mellem :

– det skattebeløb, der fremkommer ved anvendelse af den progressive skala på summen af indtægter fra franske og udenlandske kilder og kapitalgevinster og tilgodehavender, der er skattepligtige i henhold til exitskatten ;

– og det skattebeløb, der fremkommer ved anvendelse af skalaen på indkomst fra franske og udenlandske kilder alene.

Skattesatsen er lig med forholdet mellem på den ene side den skat, der er beregnet efter ovenstående betingelser, og på den anden side summen af de kapitalgevinster og fordringer, der er omfattet af exitskatten. Kapitalgevinster og tilgodehavender er også underlagt socialsikringsbidrag til den sats, der er gældende på tidspunktet for flytning af skattemæssig bopæl uden for Frankrig.

Det ekstraordinære bidrag for høje indkomster (CEHR) skal dog ikke betales. Satsen for socialsikringsbidrag (PS) er fastsat til 17,2 %, uden mulighed for at fratrække en del af CSG.

Vigtigt

Kapitalgevinster på overførsler, der er omfattet af skatteudsættelsesordningen i artikel 150-0 B ter i CGI, beskattes efter deres egen sats (art. 167 bis, II bis, 1 bis CGI), der er fastsat i artikel 200 A, 2 ter i CGI.

11. Betingelser for anvendelse af betalingshenstand

Når en skatteyder flytter sin skattemæssige bopæl uden for Frankrig, forfalder skatten i princippet straks. Skatteyderen kan dog drage fordel af en udsættelse af betalingen (for indkomstskat og socialsikringsbidrag):

– automatisk og uden behov for at stille nogen garantier, når skatteyderens skattemæssige bopæl flyttes til en EU-medlemsstat eller til en anden stat eller et område, der har underskrevet en aftale om administrativ bistand med Frankrig til bekæmpelse af skattesvig og skatteunddragelse samt en aftale om gensidig bistand til inddrivelse af gæld med et omfang svarende til det, der er fastsat i Rådets direktiv 2010/24/EU af 16. marts 2010, og som ikke er en NFCT i henhold til artikel 238-0 A i CGI;

– på anmodning, hvis skatteyderen flytter sin skattemæssige bopæl til en anden stat eller et andet område end dem, for hvilke udsættelsen er automatisk, dvs. et NCCT eller en stat, der ikke har underskrevet en aftale om administrativ bistand eller en aftale om inddrivelsesbistand med Frankrig; i dette tilfælde skal skatteyderen angive sine kapitalgevinster og tilgodehavender, udpege en skatterepræsentant og stille garantier, før han flytter sin bopæl uden for Frankrig.

– Garantibeløbet er lig med 12,8 % af bruttobeløbet for kapitalgevinster og tilgodehavender (der anvendes ikke noget fradrag), undtagen i tilfælde af kapitalgevinster fra bidrag, der er placeret under skatteudskydelsesordningen i artikel 150-0 B ter i CGI, hvor garantibeløbet bestemmes ved at anvende den skattesats, der gælder for dem (art. 167 bis, V, 1 CGI).

Udskydelsen suspenderer forældelsesfristen for tilbagesøgningssagen indtil datoen for den begivenhed, der fører til dens udløb.

Årsager til udløb af betalingsstandsningen for urealiserede kapitalgevinster, forekomsten af en af følgende begivenheder:

– afhændelse af værdipapirer (salg, indskud, ombytning), med undtagelse af ombytningstransaktioner, der er omfattet af skatteudskydelsen i artikel 150-0 B i CGI, eller indskudstransaktioner, der er omfattet af artikel 150-0 B ter i CGI;

– et selskabs tilbagekøb af egne aktier;

– indfrielse af obligationer og lignende værdipapirer ;

– annullering af værdipapirer;

– gaver af værdipapirer, hvor skatteyderen er hjemmehørende i en stat, der ikke er medlem af EØS eller i Liechtenstein, medmindre giveren påviser, at hovedformålet med gaven ikke er at unddrage sig skat;

for tilgodehavender, forekomsten af en af følgende begivenheder:

– modtagelse af en earn-out ;

– bidrag eller overdragelse af fordringen som følge af en earn-out-klausul; eller

– donation af fordringen under de samme betingelser som beskrevet ovenfor;

for kapitalgevinstskat, der er udskudt på datoen for flytning af bopæl, indtræden af en af de begivenheder, der fører til udløbet af den pågældende skatteudskydelse.

Vær opmærksom på følgende

Den automatiske udsættelse, som en skatteyder har draget fordel af, udløber i tilfælde af en ny flytning af hans bopæl til en stat, der ikke er berettiget til denne foranstaltning. Skatteyderen kan dog 90 dage før flytningen indgive en udtrykkelig anmodning om udsættelse på de betingelser, der er anført ovenfor.

12. Beskatning af kapitalgevinster

Den endelige beskatning af kapitalgevinsten indebærer en justering af den skat, der er fastsat på tidspunktet for flytningen af bopælen, for at tage hensyn til :

– kapitalgevinsten ved salget er mindre end beløbet for den udskudte urealiserede kapitalgevinst;
Den skat, der skal betales, er begrænset til det skattebeløb, der er beregnet af den faktiske kapitalgevinst ved salg, tilbagekøb, indfrielse eller annullering eller værdiforøgelsen af værdipapirerne.
Det overskydende beløb lempes eller tilbagebetales automatisk.

– enhver beskatning af de kapitalgevinster, som skatteyderen har realiseret i afgangsåret, med den progressive skattesats (V. nr. 11 ); i dette tilfælde kan skatteyderen, når den første grund til udløbet af udsættelsen indtræffer, anmode om, at den progressive skattesats anvendes på alle de kapitalgevinster og tilgodehavender, der er omfattet af exitskatten (CGI, art. 167 bis, VIII bis), hvilket gør det muligt at tage hensyn til den faktiske varighed af aktiebesiddelsen ved fastsættelsen af den gældende godtgørelsessats. 167 bis, VIII bis), hvilket gør det muligt at tage hensyn til den faktiske periode, hvor aktierne har været ejet, ved fastsættelsen af den gældende fradragssats;

– realiseringen af et kapitaltab eller eksistensen af fremførte kapitaltab på datoen for udskydelsens udløb;

– I overensstemmelse med retspraksis fra Conseil d’État (CE, 12. nov. 2015, nr. 390265: Dr. fisc. 2016, nr. 6, comm. 155),

– Fradraget for ejerskabets varighed gælder ikke længere for afgiftspligtige kapitaltab (art. 167 bis, VIII, 4 bis CGI).

– realisering af en betydelig kapitalgevinst på en bedrift (art. 244 bis B CGI).

Exitskatten bortfalder automatisk.

– Realisering af en kapitalgevinst, der beskattes i Frankrig i henhold til bestemmelserne i artikel 244 bis A i CGI (art. 167 bis, VIII, 4 CGI);

– Exitskat og socialsikringsbidrag vedrørende den urealiserede kapitalgevinst fratrækkes eller refunderes, hvis de blev betalt, da det skattemæssige hjemsted blev overført. Dette vedrører hovedsageligt kapitalgevinster på aktier i ejendomsselskaber, der er underlagt selskabsskat.

– Enhver skat, som skatteyderen har betalt i sin bopælsstat.

Den udenlandske skat trækkes først fra de sociale bidrag og derefter, for den resterende del, fra den skat, der skal betales af kapitalgevinsten. For at gøre dette skal den skat, der er betalt uden for Frankrig, være personlig indkomstskat på kapitalgevinster fra salg af værdipapirer.

Desuden skal den beregnes på grundlag af kostprisen for de værdipapirer, der bruges til at beregne den kapitalgevinst, der er underlagt exitskat. Endelig skal skatteyderen være i stand til at bevise, at skatten faktisk er blevet betalt i udlandet (art. 41 tervicies F CGI, ann. III).

Bemærkning
Skatten kan også genberegnes, når exitskatten faktisk er blevet betalt på tidspunktet for afrejsen fra Frankrig, og en af de begivenheder, der fører til udløbet af udsættelsen, indtræffer.

13. Skattelettelse eller -refusion

Skatteyderen kan få enten en godtgørelse, hvis der er givet henstand med betalingen af skatten, eller en tilbagebetaling af skatten, hvis den er blevet betalt tidligere, i følgende situationer:
udløb af en periode på :

– 2 år efter flytningen af bopælen ;

– eller 5 år, hvis den samlede værdi af de værdipapirer og rettigheder, der er omfattet af exitskatten overstiger 2,57 millioner euro på datoen for flytningen af den skattemæssige bopæl uden for Frankrig (art. 167 bis, VII, 2 CGI);

Rabatten eller refusionen gælder både for personlig indkomstskat og socialsikringsbidrag (for afgange uden for Frankrig før 1. januar 2014, se L. n° 2023-1322, 29 déc. 2023, art. 11: Dr. fisc. 2024 n° 3, comm. 93).

Denne grund til lempelse gælder ikke for udskudte kapitalgevinster.

– skatteyderens død;

Bidrag til social sikring refunderes eller lempes også.

– donation af værdipapirer, idet det præciseres, at når skatteyderen er hjemmehørende i en stat, der ikke tillader automatisk udskydelse, foretages fradraget eller refusionen kun, hvis donatoren påviser, at hovedformålet med donationen ikke var at unddrage sig skat;

Bidrag til social sikring refunderes eller lempes også.

– tilbagevenden til Frankrig ;

– Sociale bidrag refunderes eller lempes også, overholdelse af betingelserne i en fritagelsesordning på salgstidspunktet;

– Når kapitalgevinsten ved salget opfylder betingelserne for anvendelse af en fritagelsesordning som omhandlet i artikel 150-0 A, III i CGI (FCPR-andele og SCR-aktier), og salget eller indfrielsen foretages af en skatteyder, der er skattemæssigt hjemmehørende i et andet EØS-land end Liechtenstein, skal der fortsat betales socialsikringsbidrag.

– Indtræden af en af de begivenheder, der permanent fritager kapitalgevinster, der er placeret under en skatteudskydelsesordning;

– Især i tilfælde af død eller gave af værdipapirer, hvortil der er knyttet en skatteudskydelse i henhold til bestemmelserne i artikel 92 B, II, 160, I ter, 1 og 160, I ter, 4, som de var før den 1. januar 2000, eller artikel 150-0 B ter.

– Flytning af skattemæssig bopæl til en stat, der tillader automatisk udsættelse af en skatteyder, som ikke nød godt af udsættelsen, da han forlod Frankrig.

Selvom skatteyderen kan anmode om tilbagebetaling af skat og socialsikringsbidrag, er han/hun stadig ansvarlig for skatten på urealiserede kapitalgevinster og drager fordel af den automatiske udsættelse af betalingen.

Bemærk
I tilfælde af en skattenedsættelse frigives garantierne op til det nedsatte skattebeløb. På skatteyderens anmodning refunderes desuden de omkostninger, der er afholdt i forbindelse med oprettelsen af garantierne (pantebrev osv.).

14. Rapporteringsforpligtelser

For afgange frem til 31. december 2018 er skatteyderens rapporteringsforpligtelser angivet i tabellen nedenfor.

(1) Indleveret til den ikke-hjemmehørende afdeling for personlig indkomstskat.
(2) Indgives til den afdeling for personlig indkomstskat, som skatteyderen tilhørte, før han flyttede sin skattemæssige bopæl uden for Frankrig.
(3) Indleveret til skatteafdelingen for ikke-hjemmehørende personer.
(4) Selvangivelsen skal angive arten og datoen for den begivenhed, der førte til udsættelsens udløb, og det skyldige skattebeløb.
(5) Alle disse formaliteter skal udføres af den ikke-hjemmehørende persons skatteafdeling.

For afgange, der finder sted efter 1. januar 2019, er den årlige overvågningserklæring begrænset til krav i forbindelse med en earn-out og til skatteudskudte kapitalgevinster.

Den årlige selvangivelse vil dog fortsat være påkrævet for skatteydere, der angiver urealiserede kapitalgevinster ud over krav og/eller udskudte kapitalgevinster.
I dette tilfælde skal de stadig årligt angive det kumulative beløb for alle skatter, der er udskudt, og beløbet for alle kapitalgevinster og fordringer, der er omfattet af exitskatten (art. 167 bis, IX, 2 CGI).

For flytninger af bopæl foretaget efter den 22. november 2019 skal skatteyderen, der ønsker at drage fordel af udsættelse af betaling efter anmodning, indgive formular nr. 2074-ETD til den ikke-hjemmehørende individuelle skatteafdeling senest 90 dage før flytningen af den skattemæssige bopæl uden for Frankrig (art. 41 tervicies A ann. III, CGI).

Som følge heraf skal de foreslåede garantier nå frem til denne afdeling inden for samme tidsramme (art. R. 277-8 LPF).

I praksis
Skatteydere, der udelukkende nyder godt af skatteudsættelsen for urealiserede kapitalgevinster, skal angive disse på formular 2074-ETD:

– på tidspunktet for flytning af skattemæssig bopæl uden for Frankrig (i givet fald inden flytning af skattemæssig bopæl for at drage fordel af den frivillige henstand med betalingen og under alle omstændigheder i året efter fraflytningen inden for den frist, der er fastsat for selvangivelsen) ;

– når der indtræffer en begivenhed, der fører til udløb af betalingsudsættelsen (herunder ved udgangen af den 2 eller 5 år lange beholdningsperiode, alt efter tilfældet).

Fra nu af vil disse skatteydere ikke være forpligtet til at indgive årlige selvangivelser (nr. 2704-ETS) for udskudte skattebetalinger, hvis der ikke er nogen begivenheder, der påvirker de værdipapirer, som de pågældende kapitalgevinster vedrører.

Skatteyderen skal på almindeligt papir informere skatteafdelingen for ikke-hjemmehørende personer om enhver flytning af skattemæssig bopæl efter den oprindelige flytning af skattemæssig bopæl uden for Frankrig inden for 2 måneder efter flytningen.

I tilfælde af en begivenhed, der giver anledning til skattelettelse eller tilbagebetaling, vil manglende indgivelse af ansøgningen om skattelettelse eller tilbagebetaling inden for den lovbestemte frist for indgivelse af selvangivelsen for det år, hvor begivenheden finder sted, resultere i, at den udskudte skat skal betales med det samme.

Med venlig hilsen / Kind regards
Cabinet Nicolas BRAHIN
Advokatfirma i NICE, Lawyers in NICE
Camilla Nissen MICHELIS
Assistante – Traductrice
1, Rue Louis Gassin – 06300 NICE (FRANCE)
Tel : +33 493 830 876 / Fax : +33 493 181 437
Camilla.nissen.michelis@brahin-avocats.com
www.brahin-avocats.com